المعيار الدولي لإعداد التقارير المالية رقم 11 الترتيبات المشتركة

0

مقدمة

في أيار 2011 أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية المعيار الدولي لإعداد التقارير المالية رقم (11) “الترتيبات المشتركة” ليحل محل معيار المحاسبة الدولية رقم (31).وبسبب الزيادة الكبيرة في المنافسة في مختلف قطاعات الأعمال فقد إزدادت عمليات تكوين مشاريع مشتركة بين الشركات المختلفة، خاصة في مجال تنفيذ مشاريع ضخمة مثل تكوين عدة شركات مقاولات إئتلاف تنفيذ مشروع كبير. أو دخول عدة بنوك في إتفاقية مشتركة لتقديم قروض التجمع البنكي. وجاء هذا المعيار لبيان المعالجات المحاسبية وأسس الإعتراف والقياس والإفصاح للترتيبات المشتركة.

هدف المعيار Objective

يهدف هذا المعيار إلى وضع مبادئ التقرير المالي والمحاسبة من قبل المنشآت التي لديها حصص في الترتيبات الخاضعة للسيطرة مشتركة (أي “الترتيبات المشتركة”).

يبين هذا المعيار مفهوم السيطرة المشتركة ويتطلب من المنشأة التي تعتبر طرفاً في الترتيب المشترك تحديد نوع الترتيب المشترك التي تشارك به من خلال تقييم حقوقها وإلتزاماتها ومحاسبة هذه الحقوق والإلتزامات وفقاً لنوع الترتيب المشترك.

نطاق المعيار Scope

يطبق هذا المعيار من قبل جميع المنشآت التي تكون طرفاً في الترتيب المشترك.

التعريفات Definitions

الترتيب المشترك Joint Arrangement

هو ترتيب لطرفين أو أكثر لديهم سيطرة مشتركة.

السيطرة المشتركة Joint Control

هي المشاركة في السيطرة على ترتيب متفق عليها تعاقدياً وتوجد فقط عند تتطلب القرارات المتعلقة بالأنشطة ذات الصلة موافقة بالإجماع من قبل الأطراف التي تتشارك بالسيطرة.

العملية المشتركة Joint Operation

ترتيب مشترك يكون فيه للأطراف التي تتمتع بسيطرة مشتركة على حقوق في الأصول وتعهدات بالإلتزامات المتعلقة بالترتيب.

المشارك في العملية المشتركة Joint Operator

الطرف في العملية المشتركة الذي يملك سيطرة مشتركة على العملية المشتركة.

المشروع المشترك Joint Venture

ترتيب مشترك يكون فيه للأطراف التي تتمتع بسيطرة مشتركة على الترتيب حقوق في صافي أصول هذا الترتيب.

المشارك في المشروع المشترك Joint Venturer

الطرف في المشروع المشترك الذي يملك سيطرة مشتركة على هذا المشروع المشترك.

الأطراف في الترتيب المشترك Party to a Joint Arrangement

المنشأة التي تشارك في الترتيب المشترك، بصرف النظر عما إذا كانت المنشأة تمتلك سيطرة مشتركة على هذا الترتيب.

الأدوات منفصلة Separate Vehicle

صيغة مالية قابلة للتحديد بشكل منفصل، بما في ذلك المنشآت القانونية المنفصلة أو المنشآت المعترف بها بموجب القوانين، بصرف النظر عما إذا كان لهذه المنشآت شخصية قانونية.

خصائص الترتيبات المشتركة Joint Arrangements

الترتيب المشترك هو ترتيب يكون فيه لطرفين أو أكثر سيطرة مشتركة. وتتمتع الترتيبات المشتركة بالخصائص التالية:

  • تلتزم الأطراف بالترتيب التعاقدي بينها :يمكن إثبات الترتيبات التعاقدية بعدة وسائل. وغالباً ما يكون الترتيب التعاقدي، ولكن ليس دائما” سارياً بصورة خطية، وعادةً ما تكون على شكل عقد أو مناقشات موثقة بين الأطراف. ويمكن أيضاً للآليات القانونية إنشاء ترتيبات سارية، سواء بمفردها أو جنباً إلى جنب مع العقود المبرمة بين الأطراف.
  • إن الترتيبات التعاقدية تعطي إثنان أو أكثر من أطراف العقد السيطرة المشتركة على الترتيب المشترك.
  • تصنف الترتيبات التعاقدية “عملية مشتركة” أو “مشروعاً مشتركاً.

السيطرة المشتركة Joint Control

السيطرة المشتركة هي المشاركة في السيطرة على ترتيب متفق عليها تعاقدياً وتوجد فقط عندما تتطلب القرارات المتعلقة بالأنشطة ذات الصلة موافقة بالإجماع من قبل الأطراف التي تتشارك بالسيطرة.

ويجب على المنشأة التي تعتبر طرفاً في الترتيب المشترك تقييم ما إذا كانت الترتيبات التعاقدية تمنح جميع الأطراف، أو مجموعة من الأطراف، السيطرة على هذا الترتيب بشكل جماعي. وتسيطر جميع الأطراف، أو مجموعة من الأطراف، على الترتيب بشكل جماعي عند وجوب العمل سوياً لتوجيه الأنشطة التي تؤثر بشكل ملحوظ على عائدات الترتيب (أي الأنشطة ذات الصلة).

عندما تكون جميع الأطراف، أو مجموعة من الأطراف، بصورة جماعية، قادرة على توجيه الأنشطة التي تؤثر بشكل ملحوظ على عائدات الترتيب (أي الأنشطة ذات الصلة)، فإن الأطراف تسيطر على الترتيب بشكل جماعي.

أحياناً تؤدي عملية صنع القرار التي تم الإتفاق عليها من قبل الأطراف في ترتيبهم التعاقدي بشكل ضمني إلى السيطرة المشتركة. فعلى سبيل المثال، إفترض إنشاء طرفين لترتيب يكون فيه لكل منهما 50 % من حقوق التصويت وتحدد الترتيبات التعاقدية بينهما أنه ما لا يقل عن 51 % من حقوق التصويت تعتبر لازمة لإتخاذ القرارات بشأن الأنشطة ذات الصلة بالمشروع. في هذه الحالة، فقد إتفق الطرفان بشكل ضمني أن لديهم سيطرة مشتركة على هذا الترتيب وذلك لأنه لا يمكن إتخاذ القرارات بشأن الأنشطة ذات الصلة دون موافقة كلا الطرفين.

يمكن أن يكون الترتيب عبارة عن ترتيب مشترك حتى لو لم تمتلك جميع الأطراف سيطرة مشتركة على هذا الترتيب. ويميز هذا المعيار بين الأطراف ذات السيطرة المشتركة على هذا الترتيب المشترك (مشاركين في العملية المشتركة أو مشاركين في المشروع المشترك) والأطراف المشاركة في الترتيب المشترك، لكن ليس لديها سيطرة مشتركة عليه.

مثال (1)

إفترض وجود ترتيب بين ثلاثة أطراف حيث يمتلك الطرف (أ) 50 % من حقوق التصويت لهذا الترتيب ويمتلك الطرف (ب) 30 % ويمتلك الطرف (ج) 20 %. يحدد الترتيب التعاقدي بين الأطراف (أ) و(ب) و(ج) وجوب الحصول على 75 % من حقوق التصويت لإتخاذ قرارات بشأن الأنشطة ذات الصلة لهذا الترتيب.رغم أن الطرف (أ) يستطيع منع أي قرار، ولكنه لا يسيطر على الترتيب لأنه بحاجة على موافقة الطرف (ب). وتتطلب شروط الترتيب التعاقدي ما لا يقل عن 75 % من حقوق التصويت لإتخاذ القرارات بشأن الأنشطة ذات الصلة ويشير ذلك على أن الطرف (أ) والطرف (ب) لديهم سيطرة مشتركة على هذا الترتيب لأن القرارات بشأن الأنشطة ذات الصلة لا يتم إجرائها دون موافقة كل من الطرف (أ) والطرف (ب).

أنواع الترتيبات المشتركة Types of Joint Arrangements

يجب على المنشأة تحديد نوع الترتيب المشترك الذي تشارك فيه. ويعتمد تصنيف الترتيب المشترك على أنه عملية مشتركة أو مشروع مشترك على حقوق وإلتزامات أطراف الترتيب، وكما يلي:

  1. العملية المشتركة A Joint Operation : هي عبارة عن ترتيب مشترك يكون للأطراف التي لها سيطرة مشتركة على هذا الترتيب حقوق في أصول وعليها إلتزامات تتعلق بالترتيبات المشتركة. وتسمى هذه الأطراف ترتيبات تشغيلية مشتركة، وتسمى هذه الأطراف بالمشاركين في العملية المشتركة. مثل دخول 3 شركات مقاولات في إتفاقية مع إحدى البلديات لإنشاء جسر كبير عندها يسمى العقد بالعملية المشتركة.
  2. المشروع المشترك A Joint Venture : هو ترتيب أو اتفاق مشترك تمتلك بموجبه الأطراف ذات السيطرة المشتركة على الترتيب حقوقاً في صافي أصول الترتيب. وتسمى هذه الأطراف بالمشاركين في المشروع المشترك. أي أن هناك شخصية إعتبارية للمشروع المشترك مسيطر عليه من أكثر من طرف.

القوائم المالية للأطراف في الترتيب المشترك

Financial Statements of Parties to a Joint Arrangement

1- العمليات المشتركة Joint Operations

يجب على المشارك في العملية المشتركة الإعتراف بما يلي فيما يتعلق بحصصه في العملية المشتركة:

  • أصوله؛ بما في ذلك حصته في أي أصول محتفظ بها بصورة مشتركة
  • إلتزاماته؛ بما في ذلك حصته في أي إلتزامات متكبدة بصورة مشتركة
  • إيراداته من بيع حصته من المخرجات الناجمة عن العملية المشتركة
  • حصته من الإيرادات من بيع مخرجات العملية المشتركة؛ و
  • نفقاته، بما في ذلك حصته في أي نفقات مكتبدة بصورة مشتركة

تقوم الجهة المشتركة في عملية مشتركة بالمحاسبة عن الأصول والإلتزامات والإيرادات والمصاريف المتعلقة مشاركتها في عملية مشتركة وفقاً لمعايير الإبلاغ المالي الدولية ذات الصلة.

على أي طرف يشارك في عملية مشتركة، لكن ليس لديه سيطرة مشتركة (ليس لدية مشاركة بإتخاذ القرارات) المحاسبة عن مصالحه في هذا الترتيب وفقاً لما ذكر أعلاه إذا كان هذا الطرف لديه حقوق في الأصول المتصلة بالعملية المشتركة ويلتزم بالمطلوبات الخاصة بهذا الترتيب.

مثل دخول عدة شركات مقاولات في تنفيذ مشروع مشترك لبناء جسر لمدة محددة، أو إتفاق شركتان أو أكثر لشراء أصل بشكل مشترك.

مثال (2)

إتفقت الشركة المصرية والشركة العربية على الدخول في مشروع مشترك لتصنيع نوع معين من الآلات وبيعها في السوق على أن تقوم الشركة المصرية بتصنيع محرك الآلة، أما الشركة العربية فتقوم بتطوير جسم الآلة. وتم الإتفاق على تحديد سعر بيع الآلة بإضافة 40 % على مبلغ التكلفة. وعند الإنتهاء من تصنيع مكونات الآلة بلغت تكلفة تصنيع محرك الآلة لدى الشركة المصرية 30,000 جنيه ، أما هيكل الآلة فقد بلغت تكلفة تصنيعه لدى الشركة العربية 40,000 جنيه .

المطلوب: بين المعالجة المحاسبية بدفاتر كل من الشركتين بموجب المعيار (IFRS 11) .

حل مثال (2)

يظهر في دفاتر الشركة المصرية حساب محرك الآلة ضمن الأصول المتداولة ويعالج بإعتبارها بضاعة، وعند بيع الآلة بعد تركيب الماتور عليها فإن هناك إيراد يتحقق للشركة المصرية بمقدار 42,000 جنيه ( 30,000+30,000 × 40% )وبالتالي فإن ربح المحرك الواحد يبلغ 12,000 جنيه (30,000 × 40%) وهذه المعالجة هي ذاتها بدفاتر الشركة العربية.

ويظهر كل مشارك في بياناته المالية الأصول التي تخضع لسيطرته، والإلتزامات والمصاريف التي يتكبدها،وحصته من الدخل المتأتي من بيع السلعة أوتقديم الخدمات.

مثال (3)

بتاريخ 2022/1/1   إتفقت الشركة (أ) والشركة (ب)  على شراء معدات قيمتها 400,000جنيه ، بموجب إتفاقية بين الشركتين بحيث تكون الملكية مشتركة، وبنسبة 55% للشركة (أ) و 45 % للشركة (ب)، يبلغ العمر الإنتاجي للمعدات 5 سنوات وتستخدم الشركة طريقة القسط الثابت في الإهلاك وقد تم شراء المعدات على الحساب.

المطلوب: كيف ستقوم الشركتين (الأطراف التي تسيطر على المعدات) بالمحاسبة عن المعدات الخاضعة للسيطرة المشتركة.

حل مثال ( 3)

كل شركة تقوم بتسجيل حصتها من المعدات وحصتها من الإلتزامات عند الشراء، ويتم إثبات القيد التالي في دفاتر الشركة (أ):

حصة (أ) من الأصول والإلتزامات = 400,000جنيه × 55% = 220,000جنيه

       220,000 من ح / المعدات الخاضعة للسيطرة المشتركة 2022/1/1
   220,000 الي ح / الدائنين

كما ستقوم الشركة (أ) بقيد مصروف إهلاك بمقدار حصتها في المعدات (220,000 ÷ 5 سنوات ) ويتم إثبات القيد التالي :

         44,000 من ح / م. اهلاك معدات تحت السيطرة المشتركة 2022/12/31
     44,000 الي ح / مجمع اهلاك معدات تحت السيطرة

وكذلك الأمر ستقوم الشركة (ب) بشكل مماثل تسجيل حصتها من المعدات البالغة 180,000 جنيه (400,000جنيه × 45%).

2- المشاريع المشتركة Joint Ventures

يجب على المشارك في المشروع المشترك الإعتراف بحصصه في المشروع المشترك على أنها إستثمار ينبغي عليه محاسبته بإستخدام طريقة حقوق الملكية وفقاً لمعيار المحاسبة الدولي (28) “الإستثمارات في المنشآت الزميلة والمشاريع المشتركة” ما لم يتم إعفاء المنشأة من تطبيق طريقة حقوق الملكية كما هو محدد في ذلك المعيار.

يتم الإعتراف بالمصالح الخاصة بالمشروع المشترك كإستثمار وباستخدام طريقة الملكية وحسب متطلبات معيار المحاسبة الدولي رقم (28) والذي يغطي الإستثمار في الشركات الزميلة والمشاريع المشتركة، إلا إذا تم إستثناء المنشأة من استخدام طريقة الملكية وكما حدد ذلك في المعيار رقم ( 28). أي إذا تم تأسيس شركة خاضعة للسيطرة المشتركة لأكثر من طرف (شركة) فإن كل طرف مشارك يسجل بدفاتره حساب “الإستثمارات في المنشآت الخاضعة للسيطرة المشتركة” بمقدار مساهمته بالمشروع المشترك.

أما الأطراف التي تشارك في المشاريع المشتركة إلا أنها لا تملك سيطرة مشتركة فتقوم بالمحاسبة عن مصالحها في هذه الحالة حسب متطلبات المعيار الدولي رقم (9) “الأدوات المالية”، إلا إن كان لها تأثير هام على المشروع المشترك، ففي هذه الحالة تطبق متطلبات معيار المحاسبة الدولي رقم (28).

مثال (4)

في 2021/1/1 إتفقت الشركتان (أ) و(ب) على تأسيس الشركة (ج) كشركة خاضعة للسيطرة المشتركة برأسمال 300,000جنيه ، تبلغ حصة الشركة (أ) فيها 70 % والشركة (ب) 30 % على أن يكون للشركتان تمثيل متساوي في مجلس إدارة الشركة (ج).

وخلال عام 2021 حققت الشركة (ج) الخاضعة للسيطرة المشتركة صافي ربح مقداره 50,000جنيه، وقد ظهرت قائمة المركز المالي للشركات الثلاث في 2021/12/31 المنفصلة كما يلي قبل معالجة الإستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج) بدفاتر كل من الشركة (أ) والشركة (ب)

قائمة المركز المالي كما هي في 2021/12/31
البيان  الشركة (أ)  لشركة (ب)  الشركة (ج)
نقدية بالصندوق ولدى البنوك                40,000                50,000          180,000
الإستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج)              210,000              90,000                 –
أصول أخرى              150,000              160,000          320,000
مجموع الأصول              400,000        300,000      500,000
ذمم دائنة وذمم دائنة أخرى              150,000             100,000         110,000
رأس المال              140,000             120,000         300,000
أرباح محتجزة              110,000             80,000          90,000
مجموع الإلتزامات وحقوق الملكية         400,000   300,000    500,000

المطلوب:

  1. إثبات قيد الإستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج) بدفاتر الشركة (أ) في 2021/1/1 .
  2. بيان المعالجة المحاسبية للإستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج) بدفاتر الشركة (أ) في 2021/12/31 وفق متطلبات المعيار الدولي لإعداد التقارير المالية رقم (11).

حل مثال (4)

1- إثبات قيد الإستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج) بدفاتر الشركة (أ)في 2021/1/1.

       210,000 من ح / الاستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج)
   210,000 الي ح / النقدية

2- في 2021/12/31 تقوم الشركة (أ) بالمحاسبة عن الإستثمار في الشركة (ج) بإستخدام طريقة حقوق الملكية. ويتم في هذه الحالة إثبات حصة الشركة (أ) من أرباح الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج)، ويبلغ نصيب الشركة (أ) من الأرباح المحققة للشركة (ج) لعام 2021 ماقيمته 35,000جنيه (50,000 × 70 % ).

         35,000 من ح / الاستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج)
     35,000 الي ح / ايراد الاستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة

وستظهر قائمة المركز المالي للشركة (أ) بعد هذا القيد:

قائمة المركز المالي كما هي في 2021/12/31
نقدية بالصندوق ولدى البنوك                40,000
الإستثمار في الشركة الخاضعة للسيطرة المشتركة (ج)              245,000
أصول أخرى              150,000
مجموع الأصول 435,000
ذمم دائنة وذمم دائنة أخرى              150,000
رأس المال              140,000
أرباح محتجزة              145,000
مجموع الإلتزامات وحقوق الملكية   435,000

المعالجة المحاسبية بالقوائم المالية المنفصلة

Separate Financial Statements

في القوائم المالية المنفصلة تقوم المنشأة المشاركة في عمليات تشغيلية مشتركة أو المشاركة في مشروع خاضع للسيطرة المشتركة بالمحاسبة عن حصصه بتلك الإستثمارات في القوائم المالية المنفصلة كما يلي:

1- الإستثمارات في العمليات (الترتيبات) التشغيلية المشتركة يتم المحاسبة عليها كما ورد في (القوائم المالية للأطراف في المشروع المشترك)، بمعنى لا يوجد إختلاف بالمعالجة المحاسبية سواء كانت القوائم المالية المعدة منفصلة أو إعتيادية.

2- أما الإستثمارات في المشاريع المشتركة Joint Ventures فيتم المحاسبة عليها بالقوائم المنفصلة للمشارك بموجب معيار المحاسبة رقم (27) وبإحدى الطرق التالية وكما يلي:

  • التكلفة؛ أو
  • بموجب معيار التقرير المالي الدولي رقم (9)
  • أو بموجب طريقة حقوق الملكية

3- أما إذا كان الطرف المشارك في العمليات أو الترتيبات المشتركة أو في المشروع المشترك له حصة في المشروع دون سيطرة مشتركة أي لا يشارك بالقرارات الخاصة بالترتيبات أو المشاريع، فيتم المحاسبة عن حصته بتلك الإستثمارات بالقوائم المالية المنفصلة كما يلي:

  • إذا كان لديه إستثمارات في ترتيبات أو عمليات مشتركة يتم المحاسبة عليها كما ورد في (القوائم المالية للأطراف في المشروع المشترك سابقا)
  • إذا كان لديه إستثمار في منشأة مشتركة (إستثمار في منشأة مسيطر عليها من عدة أطراف مشاركة أخرى) فيتم المحاسبة عليها بموجب المعيار الدولي لإعداد التقارير المالية رقم (9) “الأدوات المالية”.ما لم يكن هناك تأثير هام للمنشأة (الطرف المشارك) على المشروع المشترك عندها تطبق التكلفة أو معيار التقرير المالي الدولي رقم (9) أو طريقة حقوق الملكية.

متطلبات الإفصاح Disclosures

متطلبات الإفصاح المطلوبة حول الترتيبات التعاقدية واردة في معيار الإبلاغ المالي الدولي رقم (12) “الإفصاح عن المصالح في المنشآت الأخرى”.

اترك تعليقا

يستخدم هذا الموقع ملفات تعريف الارتباط لتحسين تجربتك. سنفترض أنك موافق على ذلك ، ولكن يمكنك إلغاء الاشتراك إذا كنت ترغب في ذلك. قبول قراءة المزيد